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《中華人民共和國財政部國家稅務總局關于企業清算業務中企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅〔2009〕60號)中提到，企業主要在以下兩種情況下辦理清算所得稅:

(一)依照《公司法》、《企業破產法》需要清算的企業；

(二)企業改制中需要依法清算處理的企業。在各種類型的企業清算中，企業破產清算所涉及的稅務問題往往較為復雜。

財稅[2009]60號文提到，企業清算需要所得稅處理，包括根據《企業破產法》需要清算的企業。但是，企業破產清算是否需要在被清算企業層面和投資者層面進行企業所得稅清算？

(一)企業破產清算投資者級所得稅待遇。

根據《企業破產法》的相關規定，企業法人到期不能清償債務，資產不足以清償全部債務或者明顯缺乏清償能力的，為破產清算。

破產清算的核心要素之一是資產不足以清償全部債務或明顯缺乏清償能力。在企業資產的清算順序中，債權人先于企業投資者受償。在企業破產清算中，企業的所有資產都不足以清償債權人，這意味著企業的投資者再也無法獲得任何償還。因此，對于企業的投資者來說，所有的投資都已經失去了。

此時，根據《中華人民共和國國家稅務總局關于印發〈企業資產損失稅前扣除管理辦法〉的通知》(國稅發〔2009〕88號)第三十七條規定，企業符合條件的股權(股權)投資損失，應當根據下列相關證據認定，第二種情形為被投資方的破產公告和破產清算文件。也就是說，在企業破產清算的情況下，企業投資者不需要等到破產企業完成企業級所得稅清算業務后，再進行投資者級所得稅清算。

因此，在企業破產清算中，投資者層面的所得稅處理非常簡單。投資者只需按照國稅發〔2009〕88號文的規定，向稅務機關提供被投資企業的破產公告，即可向稅務機關辦理投資資產損失的審批手續，確認企業當年繳納的稅款結清繳納后，將扣除資產損失。對于個人投資者來說，這種投資沒有收益，因此不涉及任何所得稅處理。

(二)企業破產清算中的企業級所得稅處理。

根據財稅[2009]60號文，清算收入的計算公式為:

清算收入=企業全部資產的可變現價值或交易價格-資產計稅基礎-清算費用-相關稅費+債務清償損益-彌補以前年度虧損。

從這個公式可以看出，在企業破產清算中，清算人主要來源于清算中資產價格變動產生的增值收益和債務的清算損益。在破產清算中，企業的資產不足以清償全部債務，所以大部分債務都是按比例清償的。因此，在破產清算中，債務清償損益是非常重要的清算收入來源。因此，如果我們在財稅[2009]60號文件中嚴格遵循這個公式，可以看到，在企業破產清算的幾乎所有收入(全部)中，我們都可以在企業層面計算清算收入，即破產清算企業在清算過程中需要就清算收入繳納企業所得稅。

但是在這里我們需要注意一個實際的程序問題。從上面的公式可以看出，破產企業的清算收入只有在企業清償了所有債務人之后才能計算，即破產清算收入產生的所得稅債權只有在破產企業的所有債務清償完畢之后才能最終確定。

但根據《企業破產法》的相關規定，債權人應當在人民法院規定的期限內向管理人申報債權。人民法院受理破產申請后，應當確定債權人申報債權的期限。債權申報期限自人民法院發布受理破產申請公告之日起計算，最短不得少于三十日，最長不得超過三個月。破產申請受理時，未清償的債權視為到期。債權人未依照本法規定申報債權的，不得依照本法規定的程序行使權利。

在新《企業破產法》中，只需申報債務人欠職工的工資、醫療、傷殘津貼和養老費用，欠職工個人賬戶的基本養老保險和基本醫療保險費用，以及法律、行政法規規定應支付給職工的賠償金。因此，稅收債權和其他債權一樣，只有申報才能清償。同時，在破產債權申報環節，符合申報條件的債權必須是一定的債權，未到期的債權，

破產申請被受理時，視為到期。但在破產債權申報過程中，破產企業的資產尚未出售，清算費用及相關稅費基本沒有發生。同時，由于破產企業相關債務的最終清償比例僅在破產債權申報階段尚未確定，債務清償損益無法確定。這意味著破產企業在申報破產債權的過程中，無法準確確定破產企業的清算收入。

由于無法準確確定清算所得，破產清算取得的所得稅債權屬于未定債權，而非未到期債權。更確切地說，在破產債權申報中，清算取得的企業所得稅債權屬于無納稅義務的債權，因此不可能在法院確定的破產債權申報環節進行申報。

由于破產債權不能宣告，該債權在破產清算中不能清償。退一步講，破產債權申報中雖未申報債權，但根據《企業破產法》第五十六條規定，債權人未在人民法院規定的期限內申報債權的，可以在破產財產最終分配前補充申報；但是之前做的分配就不做補充了。

但是，破產企業的清算收入只有在所有債務人全部清償后才能準確計算。即使稅務機關此時向法院申報破產清算計算所得的所得稅債權，破產企業此時也無財產可供清償，這樣的申報沒有實際意義。

雖然財稅[2009]60號文提到，根據《企業破產法》，被清算的企業需要進行所得稅處理，但通過以上分析，我們可以看出，在所有需要清算的業務中，破產清算是比較特殊的。在這種情況下，破產企業不需要在企業層面進行企業所得稅清算。

在投資者層面，破產企業的企業投資者只需根據破產公告直接提交投資資產損失審批即可。因此，在企業破產清算中，需要更加關注企業破產中其他環節涉及的稅收問題。

1.稅收債權申報:新《企業破產法》下，稅務機關還需要在破產債權申報期間，向法院申報破產企業欠稅形成的稅收債權。

2.納稅債權清償順序。根據《稅收征收管理法》第四十五條，稅務機關征收稅款，稅收優先于無擔保債權，法律另有規定的除外；納稅人未繳納的稅款發生在納稅人抵押或質押其財產或保留納稅人財產之前。稅款在抵押、質押和留置之前執行。納稅人不繳納稅款，同時被行政機關決定處以罰款、沒收違法所得的，稅款優先于罰款、沒收違法所得。

同時，根據《企業破產法》第一百一十三條規定，優先清償破產費用和共益債務后，破產財產按照下列順序清償:

1.破產人欠職工的工資、醫療、傷殘津貼和養老費用，欠職工個人賬戶的基本養老保險和基本醫療保險費用，以及法律、行政法規規定應當支付給職工的賠償金；

2.破產人所欠除前款規定以外的社會保險費用和所欠稅款；

3.普通破產債權。破產財產不足以清償同一順序清償要求的，應當按比例分配。因此，在企業破產時，首先繳納國家稅收作為第二清償順序。